В нашем объективе – учёт кредитов и займов, а также процентов, которые начисляются за их пользование. Что же можно узнать новенького по данному вопросу с точки зрения раскрытия информации по данному блоку хозяйственных операций? Действительно «новенького» почти нет. Но кое на что следует обратить внимание. Для полноты понимания.
В который раз обратимся к Приказу Минфина № 57н, заменившему в целой куче ПБУ понятие «субъекты малого предпринимательства» на «организации, которые имеют право применять упрощённые методы бухгалтерского учёта» (они же - «организации, не подлежащие обязательному аудиту»). ПБУ 15/2008 данный приказ тоже затронул (изменения были внесены в абзац 4 пункта 7 раздела II, в котором указывается на возможность для вышеуказанных организаций в полном объёме списывать проценты за пользование заёмными средствами в состав прочих расходов, даже если эти средства получены на приобретение или модернизацию инвестиционного актива). Конечно, если небольшому предприятию очень сильно захотелось вести бухгалтерский учёт без каких-то поблажек со стороны Минфина, то никто ему этого запретить не может. Но тут и обратная ситуация верна – если организация не испытывает никакого желания усложнять учёт и имеет на это полное право, то она может себе такое позволить. Ну, с бывшими «малыми предприятиями» (которые ныне – «неаудируемые организации») более-менее понятно. А что делать остальным? Остальным – относить проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (модернизацию) инвестиционного актива, в состав стоимости этого самого актива. Разве нет? Разумеется, да. И никаких вопросов не возникает в случае, когда в тексте кредитного договора (договора займа) прямо и чётко написано – мол, средства по данному договору получены на приобретение в собственность здания (сооружения, земельного участка). Но ведь не всегда так бывает! Весьма нередко встречаются договоры, где в пункте «Цель привлечения заёмных средств» указывают – «на осуществление текущей деятельности», «для пополнения оборотных средств» или ещё что-то подобное в этом роде. А разве пресловутая «текущая деятельность» запрещает вкладывать средства в создание инвестиционного актива? Или оборотные средства организации пополняются просто так – типа, чтобы было на всякий пожарный случай? Конечно же, нет. А раз нет, то нужно указать принцип, по которому проценты распределяются между прочими расходами и формированием первоначальной (восстановительной) стоимостью инвестиционного актива. Обратимся к ПБУ 15/2008 – вдруг там есть ответ на наш вопрос. Вот, есть! Пункт 14 раздела II – «В случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива». И пример прилагается. Значит, всё ясно? Да нет, не всё. Сразу же возникает другой вопрос – раз в тексте ПБУ указан конкретный механизм расчёта порядка распределения процентов, то при чём здесь учётная политика? Для чего констатировать очевидное? Однако не будем торопиться и внимательно ознакомимся с данным пунктом. В частности, обратим внимание на примечание к примеру (пункт 4):
Вот мы и нашли искомую «вилку», позволяющую организации трактовать так или иначе порядок распределения процентов между прочими расходами и стоимостью инвестиционного актива! Правда, касается он не самого принципа расчёта (он не оспаривается), а деталей. То есть при желании можно либо упростить предлагаемый пример, либо, напротив, усложнить его, дабы с максимально ювелирной точностью рассчитать процент соотношения. Теперь зададимся традиционным вопросом – будет ли какая-нибудь организация закреплять в своей учётной политике порядок расчёта указанного соотношения иначе, чем в рекомендованном примере? Больше чем уверен – нет. Ради чего? Приведённый способ достаточно прост, нагляден и не требует каких-то особых усилий при применении. Стало быть, мелкие и средние предприятия этим заниматься не будут. Может быть, крупные организации? Вполне возможно (в части овердрафтов), хотя они обычно свои особо крупные расходы планируют заранее и кредиты на них берут целевые. Ну, разве что-то уж совсем непредвиденное. А так – не уверен… В общем, большинству организаций для простоты следует, вероятно, указать в учётной политике механизм расчёта распределения исходя из канонической версии. А «иные допущения» оставить оригиналам. Кстати, никто из специалистов и экспертов в области бухгалтерского учёта дополнительных вариантов допущений в своих статьях не приводит, ограничиваясь общим указанием просто на возможность их наличия, что лишний раз доказывает крайнюю маловероятность отклонений в учётной политике организаций от методики, предлагаемой ПБУ. И, как всегда, в конце обратим внимание на технический момент учёта заёмных средств, который связан с возможностью открытия дополнительных субсчетов к балансовым счетам учёта кредитов и займов. Как известно, учёт привлечённых средств ведётся на счетах 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам», относящихся к разделу VI Плана счетов бухгалтерского учёта. А это означает, что учёт по таким счетам ведётся в разрезе лиц, с которыми организация производит расчёты. Но, допустим, у нас возникла необходимость в обособлении отдельных видов привлечённых средств. Для наглядности. Чтобы видеть в первую очередь не тех, кто дал, а для чего дал. Либо другой вариант - ввести подразделение средств по группам и видам. Например – «Банковские кредиты», «Займы от юридических лиц, не являющихся кредитными организациями», «Займы от физических лиц», «Бюджетное кредитование». Поскольку Планом счетов нормативно субсчета к счетам 66 и 67 не вводятся, следовательно, организация, если ей необходимо уже на стадии бухгалтерского учёта фильтровать информацию по привлечённым средствам, должна указать на это в своей учётной политике. Ключевые слова – «если необходимо». Понятно, что выделение субсчетов по видам кредитов и займов имеет смысл только в том случае, когда таких кредитов очень много. Когда же их мало, подобное расширение рабочего плана счетов просто бессмысленно.
Данная статья является частью серии публикаций в авторской колонке Кирилла Пляса "Записки об учетной политике"
