Про аспекты отражения в учётной политике финансовых вложений много чего можно сказать. И в плане изменений, внесённых в ПБУ 19/02 «Учёт финансовых вложений», и по той информации, которая ранее не была освещена ранее.
Какие именно изменения? Ну вот, например, уже неоднократно упомянутый Приказ Минфина № 57н, заменивший понятие «субъекты малого предпринимательства» на «организации, не подлежащие обязательному аудиту». Применительно к ПБУ 19/02 эта замена коснулась пункта 19 раздела III, разрешающего «не подлежащим» не осуществлять последующую оценку финансовых вложений. При этом указанные организации также могут принять решение не отражать обесценение финансовых вложений в бухгалтерском учёте в случаях, когда расчет величины такого обесценения затруднителен. Принципиально нового, как видите, в данных изменениях нет – просто сужен фронт тех, кто ранее мог себе позволить упрощённое ведение учёта. Таким образом, если организация имеет право не проводить текущую переоценку финансовых вложений и пользуется этой преференцией, то ничего больше она в учётной политике по данному поводу, естественно, не пишет. А пишут те, кто может и должен такую оценку проводить. С чего же нужно начать таким организациям? С периодичности проведения оценки. Вот эту информацию и необходимо раскрыть. Причём это касается как финансовых вложений с определяемой рыночной стоимостью, так и тех, по которым рыночная стоимость не определяется. На всякий случай напомню (если кто забыл) – к финансовым вложениям, по которым можно определить рыночную стоимость, относятся только акции акционерных обществ, а также государственные и корпоративные облигации, допущенные к обращению через организатора торговли на рынке ценных бумаг. А к тем, по которым текущая рыночная стоимость не определяется - все остальные финансовые вложения организации. То есть:
- долговые ценные бумаги других организаций (облигации, векселя), кроме облигаций, имеющих рыночную котировку;
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ), кроме акций с рыночной котировкой;
- предоставленные другим организациям займы;
- депозитные вклады в кредитных организациях;
- дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;
- вклады организации - товарища по договору простого товарищества.
О необходимости и сроках проведения текущей переоценки финансовых вложений с определяемой рыночной стоимостью сказано в пункте 20 раздела III ПБУ 19/02. Касательно необходимости всё ясно – раз надо, значит, надо. А насчёт сроков… Организации предлагается выбор – ежемесячная или ежеквартальная переоценка. С чем должен быть связан вариант выбора? Он зависит от того, как часто организация формирует внутреннюю отчётность. И ни от чего больше. Аналогично обстоит дело и для финансовых вложений с неопределяемой рыночной стоимостью. Только сроки у них немного другие – не месяц и квартал, а промежуточная отчётная дата (это может быть и квартал, и месяц или какой-то иной срок (например, декада – почему бы и нет?)) и год (согласно абзацу 6 пункта 38 раздела VI ПБУ 19/02). И здесь выбор обусловлен исключительно фактом и периодом составления внутренней отчётности. Кто её не формирует – у тех, соответственно, отсутствует резон в течение года высчитывать обесценение вложений. Понятно, что необходимость проведения наиболее частого контроля за динамикой стоимости финансовых вложений интересна только крупным предприятиям. Небольшие организации, у которых доля финансовых вложений в общей структуре актива баланса крайне мала, вряд ли заинтересованы заниматься их переоценкой чаще, чем это требует ПБУ 19/02. А, значит, для них удобен выбор периодов в квартал (для «определяемых» финансовых вложений) и год (для «неопределяемых). Обсуждая переоценку финансовых вложений, невозможно не коснуться и вопроса создания резерва под их обесценение. Естественно, это относится только к вложениям с «не определяемой» рыночной стоимостью. Сами понимаете – динамика стоимости акций носит постоянный характер. То вверх, то вниз. И формировать резерв под их возможное обесценивание лишено всякого смысла. Особенно с учётом того, что их переоценка происходит, как минимум, не реже четырёх раз в год. Так что объективную картину стоимости акций мы при желании всегда сможем отследить и отразить его в бухгалтерском учёте. Совершенно по-иному обстоит дело с займами, вкладами в уставные капиталы, векселями и прочими непереоцениваемыми вложениями. Тут уже начинаются сложности, так как указанные активы лишены динамики и в определённом смысле «омертвлены». Следовательно, именно по ним и необходимо создание резерва. Для создания более-менее объективной картины. По аналогии с МПЗ. Правда, нужно отметить, что аналогия не полная, так как резерв под снижение стоимости материальных ценностей составляют все без исключения организации во всех случаях, когда такое обесценение произошло (согласно пункту 25 раздела IV ПБУ 5/01). С резервом же под обесценение финансовых вложений немного не так. Абзац 3 пункта 38 раздела VI ПБУ 19/02 формирует требования, при которых следует создавать данный резерв только в случае, если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений. Поняли мысль? Существенное! Стало быть, опять нужно определять критерий существенности. А как его определить? Естественно, в процентах. Но от какой величины и в каких случаях? Тут нам на помощь приходит пункт 37 раздела VI ПБУ 19/02, в котором приведены условия и ситуации, при наличии которых происходит устойчивое снижение и обесценение финансовых вложений. Они таковы:
- на отчётную дату и на предыдущую отчётную дату учётная стоимость финансовых вложений выше расчётной стоимости;
- в течение отчётного года расчётная стоимость финансовых вложений изменялась исключительно в направлении её уменьшения;
- на отчётную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно повышение расчётной стоимости финансовых вложений;
- появление у организации-эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у её должника по договору займа признаков банкротства либо объявление его банкротом; совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене ниже их учётной стоимости;
- отсутствие или снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем.
Список, как вы понимаете, не исчерпывающий. Можно туда и ещё что-то добавить. Следовательно, если организация укажет предельные проценты отклонений вышеприведённых показателей с количественными значениями от текущей стоимости, то превышение данных нормативов и будет признано существенным. И наоборот. Так что всё здесь зависит от самой организации. Думаю, что излишне упоминать о том, что такие критерии должны быть реальны (50% отклонения точно существенно) и обоснованы (докажите, почему именно столько).
Данная статья является частью серии публикаций в авторской колонке Кирилла Пляса "Записки об учетной политике"
Может пригодиться:
