Расчет пособия по временной нетрудоспособности при отсутствии доходов у работника

Работник принят на работу в январе. Согласно представленному 21.02.2017 листку нетрудоспособности заболевание наступило 13.02.2017 и продлилось восемь календарных дней. Работник до принятия на работу в организацию не имел страхового стажа и заработка, учитываемого при исчислении пособия по временной нетрудоспособности. Сумма пособия перечисляется на банковский счет работника.

Для целей налогового учета доходов и расходов применяется метод начисления.

Нормативно-правовое регулирование отношений по назначению пособия по временной нетрудоспособности

В случае утраты работниками трудоспособности вследствие заболевания осуществляется их обеспечение пособием по временной нетрудоспособности, которое выплачивает работодатель. Размеры и условия выплаты пособия установлены Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ) (ст. 183 Трудового кодекса РФ, п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 255-ФЗ).

Для назначения и выплаты пособия по временной нетрудоспособности работник представляет листок нетрудоспособности, выданный медицинской организацией в соответствующем порядке и по установленной форме (ч. 5 ст. 13 Закона N 255-ФЗ).

Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается за первые три дня временной нетрудоспособности за счет средств организации, а за остальной период начиная с 4-го дня временной нетрудоспособности - за счет средств бюджета ФСС РФ (п. 1 ч. 2 ст. 3 Закона N 255-ФЗ).

На сумму выплачиваемого работнику пособия (за исключением суммы, выплаченной за счет средств организации в соответствии с п. 1 ч. 2 ст. 3 Закона N 255-ФЗ) уменьшается сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (п. 2 ст. 431 Налогового кодекса РФ, ч. 2 ст. 4.6 Закона N 255-ФЗ).

Пособие по временной нетрудоспособности назначается в течение 10 календарных дней со дня обращения застрахованного лица за его получением с листком нетрудоспособности. Выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособия день, установленный для выплаты заработной платы (ч. 1 ст. 15 Закона N 255-ФЗ).

Расчет пособия по временной нетрудоспособности

В общем случае пособие по временной нетрудоспособности исчисляется исходя из среднего заработка застрахованного лица, рассчитанного за два календарных года, предшествующие году наступления временной нетрудоспособности (расчетный период) (ч. 1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 6 Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 N 375 (далее - Положение)).

Поскольку в данном случае в расчетный период включаются 2015 и 2016 гг. (т.е. период по 31.12.2016 включительно), то в средний заработок, исходя из которого исчисляется пособие по временной нетрудоспособности, включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу работника, на которые начислены страховые взносы в ФСС РФ в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) (ч. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 2 Положения).

В рассматриваемой ситуации в указанном расчетном периоде у работника отсутствует заработок, на который начислены страховые взносы. В таком случае средний заработок, исходя из которого исчисляется пособие по временной нетрудоспособности, принимается равным минимальному размеру оплаты труда (МРОТ), установленному федеральным законом на день наступления страхового случая (ч. 1.1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 11(1) Положения). При этом средний дневной заработок определяется в соответствии с п. 15(3) Положения - путем деления МРОТ, увеличенного в 24 раза, на 730.

[B=63]

В феврале 2017 г. (на момент наступления временной нетрудоспособности работника) МРОТ составляет 7500 руб. Следовательно, средний дневной заработок, рассчитанный исходя из МРОТ, равен 246,58 руб. (7500 руб. x 24 / 730).

Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности исчисляется путем умножения среднего дневного заработка на размер пособия, установленного в процентном выражении к среднему заработку в соответствии со ст. 7 Закона N 255-ФЗ (ч. 4 ст. 14 Закона N 255-ФЗ). Поскольку в данном случае страховой стаж работника составляет менее пяти лет, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в размере 60% среднего заработка (п. 3 ч. 1 ст. 7 Закона N 255-ФЗ). Следовательно, размер дневного пособия составляет 147,95 руб. (246,58 руб. x 60%).

Размер пособия по временной нетрудоспособности определяется путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период нетрудоспособности (включая выходные и праздничные дни) (ч. 5 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 18 Положения) <*>.

Таким образом, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается работнику в сумме 1183,60 руб. (147,95 руб. x 8 дн.). При этом исходя из п. 1 ч. 2 ст. 3 Закона N 255-ФЗ:

• сумма пособия, выплачиваемая за счет средств организации, составляет 443,85 руб. (147,95 руб. x 3 дн.);
• сумма пособия, выплачиваемая за счет средств ФСС РФ, - 739,75 руб. (147,95 руб. x 5 дн.).

Бухгалтерский учет

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств организации, признается расходом по обычным видам деятельности на дату ее начисления работнику (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств бюджета ФСС РФ, не является расходом организации применительно к п. 2 ПБУ 10/99 и относится на расчеты с ФСС РФ.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Страховые взносы

Пособия по временной нетрудоспособности не подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (пп. 1 п. 1 ст. 422 НК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Доход работника в виде пособия по временной нетрудоспособности является объектом налогообложения по НДФЛ и формирует налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 217, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ).

Организация, выплачивающая указанный доход, признается налоговым агентом по НДФЛ и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика (работника) и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Исчисление НДФЛ производится по ставке, предусмотренной п. 1 ст. 224 НК РФ (13%), на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Пособие по временной нетрудоспособности не является оплатой труда, в связи с этим положения п. 2 ст. 223 НК РФ к пособиям по временной нетрудоспособности не применяются. Следовательно, днем фактического получения дохода в виде пособия по временной нетрудоспособности является день выплаты пособия работнику (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

НДФЛ удерживается налоговым агентом непосредственно из доходов работника при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

При выплате дохода в виде пособия по временной нетрудоспособности организация перечисляет в бюджет сумму исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее последнего числа месяца, в котором произведена такая выплата (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств организации, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в периоде начисления пособия (пп. 48.1 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 272 НК РФ).

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств ФСС РФ, не признается расходом применительно к п. 1 ст. 252 НК РФ (поскольку в этой части организация не несет затрат на выплату пособия).

<*> Отметим, что застрахованному лицу, имеющему страховой стаж менее шести месяцев, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц МРОТ, установленного федеральным законом (ч. 6 ст. 7 Закона N 255-ФЗ).

В данном случае страховой стаж работника составляет менее шести месяцев. При этом средний дневной заработок работника исчисляется исходя из МРОТ, а сумма пособия определяется исходя из 60% среднего дневного заработка. Следовательно, сумма пособия, исчисленная в расчете за календарный месяц, МРОТ не превышает.

<**> В данной консультации удерживаемая сумма НДФЛ рассчитывается без учета возможных налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.