Вот, например, авансы, выданные поставщикам и подрядчикам. Где их учитывать? Первый и железный аргументированный ответ следует немедленно – разумеется, в составе дебиторской задолженности! Мы им перечислили деньги, а они должны нам за это поставить продукцию (выполнить работы, оказать услуги). Разве не так? Так. В общем случае. А если представить конкретную ситуацию. Вот, допустим, некая строительная организация строит нам цех. Строить она будет долго, может даже года полтора, а то и дольше. В результате мы получим основное средство, которое учтём во внеоборотных активах. Что из этого следует? То, что средства, авансированные поставщикам и подрядчикам, относятся к долгосрочным активам. У нас ведь актив баланса именно по этому принципу разделён на два раздела – на внеоборотные и оборотные активы. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчётной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Значит, все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные. Соответственно, в случае выдачи авансов и предоплат, связанных, например, со строительством объектов основных средств (или созданием НМА), такие авансы и предоплаты отражаются в бухгалтерском балансе в разделе I «Внеоборотные активы»… Данный подход к учёту был сформулирован Минфином РФ в Письме от 24.01.2011 № 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчётности организаций за 2010 год».
Пожелание Минфина – это, в некотором роде, почти что требование. Стало быть, его надо исполнять. Причём же тогда здесь учётная политика? Ну, видимо, чтобы не забыть о данном факте. В конце концов, существует и общее правило учёта авансов выданных, закреплённое в Плане счетов, которое никто не отменял. Каков же выход? Указанную информацию в учётной политике раскрыть, но только тем организациям, у которых подобные хозяйственные операции встречаются в практике. Остальные же (кто не строит для себя никаких объектов недвижимости подрядным способом и не нанимает сторонние организации для создания дорогостоящих НМА) могут данную ситуацию просто проигнорировать.
Следующий интересующий нас момент также касается авансов и предоплат, связанных с расчётами со сторонними организациями. Минфин в «Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчётности организаций за 2012 год» (приложение к письму Минфина России от 09.01.2013 № 07-02-18/01) рекомендует в отношении авансов и предоплат, перечисленных поставщикам товаров, работ и услуг, предусмотреть вариант указания сумм таких платежей без учёта НДС, предъявляемого к вычету. На чём основано такое мнение? В «Рекомендациях…» об этом написано довольно невнятно, поэтому мы обратимся к более читабельному документу – к Толкованию БМЦ Т-16/2013-КпТ «НДС с авансов выданных и полученных» (опубликовано на сайте БМЦ 26.03.2014).
Материал по теме
Бухгалтерская отчётность и учётная политика
Что же нам предлагает БМЦ? Дебиторская задолженность по авансам выданным показывает в отчётности право организации получить некие материальные ценности, работы или услуги. При этом изначально никто не предусматривает возврат аванса – ведь обычно такое происходит только при досрочном расторжении договора. В связи с этим оценка дебиторской задолженности по уплаченным авансам должна показывать в бухгалтерской отчётности не сумму, которая была уплачена, а сумму, по которой будут оцениваться приобретаемые оборудование, товары, работы, услуги при их оприходовании (в части авансирования). Этой сумме соответствует величина уплаченного аванса за минусом НДС, предъявленного (или который может быть предъявлен в будущем) к вычету.
Далее. В соответствии с действующими правилами налогообложения НДС (абзац 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ) право на вычет НДС в составе уплаченных авансов в обычных условиях возникает у организации после уплаты аванса и получения счёта-фактуры контрагента. При оприходовании материальных ценностей, работ, услуг сумма НДС, предъявленная ранее к вычету по авансу выданному, должна быть восстановлена и, одновременно, НДС по оприходованным ценностям принимается к вычету. Таким образом, после факта получения права на вычет НДС в связи с уплатой аванса у организации в обычных условиях не наступит других фактов, которые изменяли бы сумму права на вычет НДС. В этой связи отсутствуют основания для отражения в бухгалтерском балансе каких-либо активов или обязательств в сумме НДС в составе авансового платежа после того, как указанная сумма однажды уже была учтена в расчётах с бюджетом. Аналогичные выводы можно сделать в отношении авансов полученных.
Как это осуществить технически? В «Толковании…» ответ на данный вопрос присутствует. Нужно ввести специальный «технический» счёт для учёта НДС с авансов выданных (и такой же – для авансов полученных). Воспользуемся для иллюстрации примером из «Толкования…»:
- Перечисляется аванс в сумме 118 руб., в том числе НДС 18 руб.;
- Дебет 60 Кредит 51 - 118 руб., уплачен аванс;
- Дебет 68 - Кредит Технический счет (ТС) - 18 руб.
Получается, что по одному и тому же контрагенту у нас возникает и дебиторская задолженность (в части аванса с НДС) и кредиторская (в части НДС, который мы поставили к вычету с указанного аванса).
Инструкция по применению Плана счетов не предусматривает применение специального счета для учёта НДС с выданных и полученных авансов. Но на практике эта проблема решается введением субсчетов к балансовому счёту 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». В этом случае при формировании показателей бухгалтерского баланса дебиторская задолженность, отражённая на балансовом счёте 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» уменьшается на сумму НДС, отраженную по кредиту счёта 76. Вводить дополнительные счета в рабочем плане счетов не возбраняется (см. пункт 4 раздела 2 ПБУ 1/2008), так что никаких проблем возникнуть не должно.
Какой же вариант лучше – с полным отражением авансов (то есть с учётом НДС) или без него? Правильнее всё-таки без. Но на практике бухгалтеры об этом просто забывают. А зря. Ведь убирая из баланса межрасчётный НДС, организация формирует более внятные показатели о действительном размере дебиторской и кредиторской задолженности. Негоже искусственно накачивать таким образом валюту баланса.
