Теперь обратим свой взор на резерв под снижение стоимости материальных ценностей.
Сразу обращаю внимание – речь не идёт о возможности выбора между его созданием или несозданием! Такой возможности нет. Все организации (без исключения) обязаны такой резерв создавать. И никаких скидок на то, что я, мол, субъект малого предпринимательства или организация, не подлежащая обязательному аудиту, тут нет. Не верите – обратитесь к нормативным документам (ПБУ 5/01, «Методическим указаниям по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов», «Положению по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности»). Нет никаких исключений (кредитные организации и государственные учреждения не в счёт – у них свои документы по регулированию бухучёта есть)! Мне могут возразить – резерв создаётся только по МПЗ, на которые в течение отчётного года рыночная цена снизилась. Или они морально устарели. Или полностью либо частично потеряли свои первоначальные качества. Стало быть, если у нас материалы не уценились, не подгнили, не заржавели и крысами объедены не были, то и резерва никакого создавать не надо. Правильно. А как вы об этом узнаете? Ну, с крысами и естественными процессами, вызывающими порчу МПЗ, всё более-менее понятно – любой рачительный хозяин просто обязан за такими вещами следить. А контроль за ценами? Положа руку на сердце – все ли этим занимаются именно для целей создания резерва? То-то… Вот и выходит, что резерв должны формировать все без исключения, а вот в учёте отражать его будут только те, у кого реально что-то из вышеперечисленного произошло. Так что же тогда нужно раскрыть в учётной политике применительно к данному резерву? Порядок его формирования и восстановления. Ответ на три вопроса – «когда?», «в каком разрезе?» и «куда?». «Когда?». Это самый простой вопрос. Что здесь имеется в виду? Если мы обратимся к вышеупомянутым документам Минфина, в которых указывается на необходимость создания резерва, то мы увидим что во всех из них (в пункте 25 раздела IV ПБУ 5/01, в пункте 20 подраздела III раздела 1 «Методических указаний», в пункте 62 раздела III Положения № 34н) написано одно и то же. Что резерв создаётся в бухгалтерском балансе на конец отчётного года. Так значит только так и никак иначе? Возможно. Но как быть с организациями, которые формируют промежуточную отчётность? Не логичнее было бы им не просто буквально читать указанные пункты нормативных документов, а целях равномерности представления отчётных показателей формировать такой резерв на каждую отчётную дату? Таким образом решается проблема сопоставимости формирования текущих данных отчётности с окончательными. Впрочем, это ведь необязательно, но более правильно. Для тех же организаций, которые промежуточную отчётность не формируют, систематический контроль за созданием резерва является излишеством. Ибо практический смысл отсутствует. «В каком разрезе?». Здесь речь идёт о том, что у организации является расчётной единицей при формировании резерва – конкретный вид материала или их группа. Как вариант – или «Болты высокопрочные ГОСТ р 52644-2006» или просто «Болты». Либо – «Болты, приобретённые у ООО «Коля»» и «Болты, приобретённые у ООО «Вася»». Что лучше? Это зависит от того, как в принципе учитываются в организации материалы, что у неё является единицей бухгалтерского учёта материально-производственных запасов - номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п. И всё. Расчётная единица для формирования резерва должна в точности соответствовать единице бухгалтерского учёта МПЗ. Как видите, здесь тоже нет ничего сложного. «Куда?». Этот вопрос касается, собственно, уже не создания резерва, а его восстановления. К примеру, ваша организация создала резерв под обесценение МПЗ по каким-то видам материалов в отчётном году, а в следующем году – бац! – и цены на эти же материалы увеличились. И что мы должны в таком случае сделать? Правильно – резерв восстановить! А как иначе? Этого и нормативные документы по бухгалтерскому учёту требуют - ПБУ 5/01, Методические указания № 119н, Инструкция по применению Плана счетов. Причём же тогда вопрос «куда?». При том, что восстановить резерв можно двумя способами – либо отнести его в состав доходов, либо уменьшить величину расходов. Первый вариант прописан в Инструкции по применению Плана счетов и ПБУ 9/99 (пункт 7 раздела III), а второй – в Методических указаниях (пункт 20 подраздела III раздела 1). Что выбрать? А не всё ли равно! Что так, что этак – всё одно финансовый результат будет аналогичен. Ну, разве что вариант с увеличением доходов заинтересует тех, кому принципиально показать в отчётности лишний доход (пусть и виртуальный), а вариант с уменьшением расходов – кому важно показать «экономию» (тоже виртуальную). И ещё немного о резерве. Общеизвестно, что его можно формировать под снижение материалов и товаров на складах организации. Понятно, почему – омертвлённые неликвиды, естественная порча, крысы. Нет вопросов. Но вот, оказывается, аналогичный резерв может создаваться и под товары отгруженные! Во всяком случае, подобного мнения придерживаются в БМЦ (Разъяснение 11-05 «Резерв для запасов по заключенным договорам» от 25.02.2011) – «Если по состоянию на отчётную дату организация заключила договор на продажу товаров или готовой продукции по цене ниже их балансовой стоимости, выручка по которому ещё не признана, то организация создаёт резерв под снижение стоимости материальных ценностей на разницу между балансовой стоимостью и ценой продажи указанных запасов. При этом не имеет значения факт отгрузки этих запасов покупателю». Что сказать? Весьма революционно. И логика в этом «Разъяснении», безусловно, есть. Вот только есть ли в этом резон? Ведь если организация осуществляет реализацию ниже себестоимости, то убыток у неё возникнет по-любому в момент реализации. Есть ли смысл фиксировать его на отчётную дату? Ну, видимо, есть. Ведь убыток всё равно будет получен, так или иначе, по данной операции. А раз о его получении известно заранее, то, исходя из пункта 3 ПБУ 21/2008, данный факт следует отразить в отчётности как оценочное значение. Отметим при этом, что в отличии других оценочных значений резерв под снижение стоимости товаров отгруженных не является обязательным, так как о необходимости его создания нигде, кроме Рекомендаций БМЦ, не сказано. Следовательно, организация в этом вопросе пока что сохраняет самостоятельность.
Данная статья является частью серии публикаций в авторской колонке Кирилла Пляса "Записки об учетной политике"
