- банковские кредиты обычно рассматриваются как финансовая деятельность;
- в некоторых странах банковские овердрафты, возмещаемые по требованию, составляют неотъемлемую часть управления денежными средствами компании;
- в случае если указанные выше банковские овердрафты составляют неотъемлемую часть управления денежными средствами компании, то они включаются в состав денежных средств и эквивалентов денежных средств.
Трудно объяснить смысл последнего из указанных выше утверждений. Судя по всему, под банковским овердрафтом в МСФО подразумеваются средства, предоставленные организации в кредит в режиме овердрафта. Но разве есть какие-то сомнения, варианты в отношении этих средств? Эти средства — денежные (платежные) средства, их нельзя рассматривать в качестве эквивалентов денежных (платежных) средств или в каком-либо ином качестве. Эти средства ни при каких обстоятельствах не найдут отражение в отчете о финансовом положении в составе денежных (платежных) средств, так как получение этих средств от банка и перевод их на счета третьих лиц осуществляются одновременно. Какие же мысли в отношении овердрафта хотели донести до нас авторы МСФО?
Попробуем расшифровать указанные выше положения и понять их скрытый смысл. Операции по получению платежных средств в качестве банковского кредита обычно рассматриваются как компоненты финансовой деятельности. Термин «овердрафт» (в переводе с английского — «перерасход») используется большей частью в значении «вид краткосрочного кредита, предоставляемого при недостатке средств на банковском (расчетном) счете заемщика». Следует ли рассматривать операции по получению платежных средств в режиме овердрафта в качестве компонентов финансовой деятельности? По нашему мнению, нет. Банковский овердрафт — это не инструмент финансовой деятельности, это инструмент управления денежными (платежными) средствами организации. В случае банковского овердрафта платежные средства, предоставленные банком в кредит, не должны рассматриваться как денежные поступления от займов, а, соответственно, возврат этих средств — как денежные выплаты по заемным средствам. То есть данные операции не следует рассмат
ривать в качестве компонентов финансовой деятельности организации. Эту мысль, на наш взгляд, и пытается донести до нас МСФО (IAS) 7 (п. 8), но делает это некорректно.
Овердрафт следует отличать от схожих с ним форм кредитования. Овердрафт — это одновременно две операции: предоставление кредита и перевод предоставленных в кредит средств на счета третьих лиц. Этот кредит выдается не путем зачисления денежных (платежных) средств на банковские (расчетные) счета получателей кредитных средств.
В соответствии с п. 1.3 Положения о правилах осуществления перевода денежных средств ( утв. Банком России 19.06.12 № 383-П) банки осуществляют перевод денежных средств по банковским счетам посредством списания денежных средств с банковских счетов плательщиков и зачисления денежных средств на банковские счета получателей средств. В случае овердрафта не происходит списания денежных средств со счетов плательщика, так как средства на банковском (расчетном) счете плательщика отсутствуют. Строго говоря, в случае овердрафта перевод средств на счета получателей осуществляется не с банковских (расчетных) счетов плательщиков.
Организация отражает суммы кредитов, полученных в режиме овердрафта, не по дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», а по дебету счетов расчетов, затрат и т. п. (например Дебет 60 Кредит 66). Тогда как другие кредиты выдаются путем зачисления денежных (платежных) средств на банковские счета (Дебет 51, 52 Кредит 66).
Две операции — Дебет 51 Кредит 66 и Дебет 60 Кредит 51 — в случае овердрафта превращаются в одну операцию — Дебет 60 Кредит 66.
В бухгалтерском учете банка две операции также превращаются в одну операцию. Если плательщик (лицо А) и получатель средств (лицо Б) имеют счета в одном банке, то бухгалтерские записи будут выглядеть следующим образом: две операции — Дебет «Ссуды выданные» (ссудный счет лица А) Кредит «Расчетные счета» (лицо А) и Дебет «Расчетные счета» (лицо А) Кредит «Расчетные счета» (лицо Б) — в случае овердрафта превращаются в одну операцию — Дебет «Ссуды выданные» (ссудный счет лица А) Кредит «Расчетные счета» (лицо Б).
За балансом банка учитывается величина неиспользованного лимита овердрафта.
Аналогичную форму кредитования мы наблюдаем при расчетах с помощью кредитных банковских карт. Кто-то, наверное, помнит, как осуществлялось кредитование советских предприятий торговли. Ссуды по товарообороту и под расчетные документы в пути выдавались банком также путем зачисления средств на счета третьих лиц. Задолженность перед банком в бухгалтерском учете предприятий торговли учитывалась на счете 91 «Специальный ссудный счет». Оплаты поставщикам отражались по кредиту этого счета (Дебет 60 Кредит 91), а выручка, полученная от покупателей (она называлась «срочным платежом»), — по дебету (Дебет 91 Кредит 51, 56/1).
Описанные выше формы кредитования (посредством кредитных банковских карт, ссуды по товарообороту и овердрафт) схожи в одном — банк предоставляет денежные (платежные) средства в кредит не путем зачисления этих средств на банковские (расчетные) счета заемщиков.
Кредитные банковские карты используются при кредитовании физических лиц. Возможно, в некоторых странах используются формы кредитования организаций, аналогичные ссудам по товарообороту. Не вызывает сомнения тот факт, что операции по получению и погашению описанных выше ссуд по товарообороту являются компонентами финансовой деятельности, тогда как операции по получению денежных (платежных) средств в режиме овердрафта относятся к деятельности по управлению денежными (платежными) средствами. Средства, получаемые в рамках овердрафта, являются инструментами управления денежными (платежными) средствами, они предназначены для покрытия кассовых разрывов, обусловленных временной нехваткой денежных средств на расчетном счете.
Таким образом, средства, полученные в режиме овердрафта, представляют собой денежные (платежные) средства, которые, как указывалось выше, ни при каких обстоятельствах не найдут отражение в отчете о финансовом положении в составе денежных средств, так как получение этих средств от банка и перевод их на счета третьих лиц осуществляются одновременно. Операции по получению этих денежных (платежных) средств от банка и возврат их банку не рассматриваются как компоненты финансовой деятельности, так как являются компонентами деятельности по управлению денежными (платежными) средствами.
