Статья 145 НК РФ. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика

Текст статьи.

(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ в пункт 1 статьи 145 вносятся изменения.
1. Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее в настоящей статье - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.
(в ред. Федеральных законов от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ, от 28.09.2010 N 243-ФЗ)
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ пункт 1 статьи 145 дополняется абзацем.
КонсультантПлюс: примечание.
При одновременной реализации подакцизных и неподакцизных товаров налогоплательщик имеет право на освобождение от уплаты НДС по операциям с неподакцизными товарами (Определение Конституционного Суда РФ от 10.11.2002 N 313-О).
2. Положения настоящей статьи не распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев, а также на организации, указанные в статье 145.1 настоящего Кодекса.
(в ред. Федеральных законов от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 28.09.2010 N 243-ФЗ)
3. Освобождение в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса.
(в ред. Федерального закона от 27.11.2010 N 306-ФЗ)
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ в абзац второй пункта 3 статьи 145 вносятся изменения.
КонсультантПлюс: примечание.
Отказ в освобождении от НДС из-за несвоевременного представления уведомления и документов недопустим (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).
Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 настоящей статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ пункт 3 статьи 145 дополняется абзацем третьим.
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ абзац четвертый пункта 3 статьи 145 излагается в новой редакции.
Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.
Форма уведомления об использовании права на освобождение утверждается Министерством финансов Российской Федерации.
(в ред. Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ)
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ пункт 4 статьи 145 излагается в новой редакции.
4. Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи.
По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:
документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала два миллиона рублей;
(в ред. Федеральных законов от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ)
уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ пункт 5 статьи 145 излагается в новой редакции.
5. Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.
(в ред. Федеральных законов от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ)
Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное выше превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.
В случае, если налогоплательщик не представил документы, указанные в пункте 4 настоящей статьи (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные настоящим пунктом и пунктами 1 и 4 настоящей статьи, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ в абзац первый пункта 6 статьи 145 вносятся изменения.
6. Документами, подтверждающими в соответствии с пунктами 3 и 4 настоящей статьи право на освобождение (продление срока освобождения), являются:
выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);
выписка из книги продаж;
выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);
абзац утратил силу с 1 января 2015 года. - Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ.
Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
(абзац введен Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ)
Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).
(абзац введен Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ)
КонсультантПлюс: примечание.
С 1 января 2019 года Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ в пункт 7 статьи 145 вносятся изменения.
7. В случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 настоящей статьи, налогоплательщик вправе направить в налоговый орган уведомление и документы по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма.
8. Суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 настоящего Кодекса до использования им права на освобождение в соответствии с настоящей статьей, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, но не использованным для указанных операций, после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед началом использования права на освобождение, а в случае, если организация или индивидуальный предприниматель начинает использовать право на освобождение, предусмотренное настоящей статьей, со второго или с третьего месяца квартала восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, начиная с которого указанные лица используют право на освобождение.
(в ред. Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ)
Суммы налога, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение в соответствии с настоящей статьей, до утраты указанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, принимаются к вычету в порядке, установленном статьями 171 и 172 настоящего Кодекса.

Комментарии к статье

Элементы -27—0 из 0.

Есть ли плюсы в освобождении от НДС?

Освобождение от НДС дается организации минимум на 12 календарных месяцев. На этот период налогоплательщик не должен:

  • начислять и платить НДС по операциям на территории РФ, за исключением продажи подакцизных товаров;
  • представлять декларацию по НДС ( Письмо ФНС России от 04.04.2014 № ГД-4-3/6138);
  • вести книгу покупок, поскольку организации, применяющие освобождение от НДС, не имеют права на налоговые вычеты (Письмо ФНС от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7895@).

Вместе с тем, организациям или ИП, применяющим освобождение от НДС, предстоит:

  • включать в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) входной НДС, предъявленный поставщиками;
  • восстанавливать ранее принятый к вычету НДС по приобретенным материально производственным запасам, но оставшимся неиспользованными до получения освобождения, а также не полностью самортизированным основным средствам (пункт 8 статьи 145 НК РФ, подпункт 3 пункта 2 и подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ);
  • выставлять счета-фактуры с пометкой "Без налога (НДС)" при продаже товаров (работ, услуг) на территории РФ, за исключением продажи подакцизных товаров (пункт 5 статьи 168 НК РФ);
  • вести книгу продаж (Письмо ФНС от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7895@);
  • начислять и платить НДС при продаже подакцизных товаров, при ввозе товаров на территорию РФ, а также при исполнении обязанностей налогового агента по НДС (пункт 3 статьи 145 НК РФ);
  • составлять счета-фактуры с выделенной суммой НДС при исполнении обязанностей налогового агента и при продаже подакцизных товаров (пункт 3 статьи 168 НК РФ);
  • подавать декларацию по НДС и платить налог за те кварталы, в которых организация исполняла обязанности налогового агента по НДС, продавала подакцизные товары или выставляла счет-фактуру с выделенной суммой НДС по неподакцизным товарам (пункты 4 и 5 статьи 173 НК РФ, пункт 5 статьи 174 НК РФ).

Кто имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС?

Пункт 1 статьи 145 НК РФ гласит, что организации и индивидуальные предприниматели, сумма выручки которых за три предшествующих месяца подряд без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей, могут воспользоваться правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога. Если налогоплательщик по истечении трех предыдущих месяцев заработал больше указанной суммы, право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС он утрачивает.

Налогоплательщики не смогут освободиться от обязанностей по уплате НДС в том случае, если они реализуют подакцизные товары или получили статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов на основании Федерального закона Федеральным законом от 28.09.2010 № 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково" (пункт 2 статьи 145 НК РФ).

Какие документы надо представить для подтверждения права на освобождение от уплаты НДС и в какие сроки?

В пунктах 3 и 6 статьи 145 НК РФ представлен список документов, которыми налогоплательщик может подтвердить свое право на освобождение от обязанности по уплате НДС. К ним относятся:

  • уведомление, утвержденное Приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342 ;

  • выписка из бухгалтерского баланса (данные из финансового отчета) (представляют организации);

  • выписка из книги продаж;

  • выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели).
Документы на получение льготы по статье 145 НК РФ необходимо представить в налоговый орган по месту учета не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого предприниматель ее использует.

В соответствие с пунктом 7 статьи 145 НК РФ налогоплательщику разрешается направить уведомление и документы, подтверждающие его право на освобождение от уплаты НДС, лично (это делает руководитель или представитель организации по доверенности) либо по почте заказным письмом. В последнем случае днем представления документов в налоговый орган будет считаться шестой день со дня направления заказного письма.

Нормами какого учета - налогового или бухгалтерского - необходимо пользоваться для расчета выручки по статье 145 НК РФ?

Минфин этот момент никак не комментирует. Но в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 предлагается в целях освобождения от обязанностей плательщика НДС пользоваться нормами законодательства о бухучете. Судьи, в частности, напоминают, что источником сведений о выручке организации за соответствующие периоды являются регистры бухгалтерского учета. Таким образом, именно нормы бухгалтерского учета должны использоваться при расчете суммы выручки для применения пункта 1 статьи 145 НК РФ.

Следует также отметить, что при определении выручки для указанных целей неважно, будут ли три анализируемых календарных месяца составлять квартал или нет. Главное, чтобы они следовали друг за другом (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.08.2003 № 2500/03 по делу № К/У-280/02, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.09.2005 № А29-10838/2004а, Постановление ФАС Поволжского округа от 13.10.2011 по делу № А12-398/2011 и др.).

Нужно ли включать в выручку суммы, получаемые от операций, освобожденных от НДС?

Относительно сумм, которые налогоплательщик должен включать в выручку для получения освобождения от статуса плательщика НДС, существует две точки зрения. С одной стороны, УФНС России по г. Москве в письме от 23.04.2010 № 16-15/43541 допускает учет доходов по всем операциям, в том числе освобождаемым от НДС. Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Поволжского округа от 10.11.2011 по делу № А06-1875/2011 и Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 07.07.2005 № А26-2984/04-29. С другой - Пленум ВАС РФ в Постановлении № 33, а также ФНС в Письме от 12.05.2014 № ГД-4-3/8911@ указывают на необходимость раздельного учета операций, подлежащих и не подлежащих обложению НДС. Операции, которые не облагаются НДС, не учитываются при формировании налоговой базы, а, значит, и при расчете максимальной суммы выручки, позволяющей освободиться от уплаты НДС, необходимо учитывать исключительно операции, на которые начисляется налог на добавленную стоимость. Такой же позиции придерживались арбитры ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 15.03.2013 по делу № А70-60/2012 и ФАС Северо-Западного округа при оглашении Постановления от 17.04.2013 по делу № А13-372/2012.

Налогоплательщикам в этом случае стоит обратить внимание на дату выпуска указанных писем и судебных решений и принять ту позицию, которой придерживаются судьи и чиновники в последнее время.

Включаются ли в выручку суммы, полученные от операций, которые не облагаются НДС?

Официальная позиция по данному вопросу менялась. Минфин в письмах от 20.09.2012 № 03-07-07/94 и от 15.10.2012 № 03-07-07/107 указывал на возможность включения сумм, полученных от операций, не облагаемых НДС (прописаны в пунктах 1 и 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ), в выручку для целей применения освобождения по пункту 1 статьи 145 НК РФ.

Однако позже, после согласования с Минфином, ФНС выпустила письмо от 12.05.2014 ГД-4-3/8911@, в котором налогоплательщикам рекомендуется, для получения льготы по статье 145 НК РФ, рассчитывать предельный показатель выручки без учета операций, не облагаемых НДС. Данный вывод был сделан после Постановления Президиума ВАС РФ от 27.11.2012 № 10252/12, а также постановлений ФАС Поволжского округа от 13.08.2009 по делу № А06-7599/2008, ФАС Уральского округа от 21.08.2007 № Ф09-6580/07-С2 по делу № А76-28704/06, ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2007 по делу № А56-46298/2006.

Можно ли учитывать при расчете выручки операции, совершенные за пределами РФ?

По данному вопросу показательной судебной практики нет, а официальная позиция менялась. Так, в Письме УФНС России по г. Москве от 23.04.2010 № 16-15/43541, а также в Письме Минфина России от 29.01.2013 № 03-07-11/1592 подчеркивается, что для применения статьи 145 НК РФ место реализации операций не важно. Поэтому суммы, полученные при реализации товаров (работ, услуг) вне территории РФ, налогоплательщик может и должен включить в расчет выручки.

Позже с появлением постановлений Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 и Президиума ВАС РФ от 27.11.2012 № 10252/12 ФНС выпустила письмо от 12.05.2014 № ГД-4-3/8911@, из разъяснений которого понятно, что включать в выручку суммы, полученные от операций по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ, недопустимо. Арбитры пришли к такому выводу, проанализировав положения статей 146 НК РФ, 147 НК РФ и 148 НК РФ. В них, в частности, объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), осуществляемые на территории РФ. Таким образом, операции, местом реализации которых не признается территорией РФ, при учете выручки для получения освобождения от уплаты НДС не учитываются.

Включаются ли в выручку авансы?

По однозначному мнению чиновников и судей, оплата в счет предстоящих поставок, в том числе частичная, не должна включаться в выручку от реализации товаров, работ и услуг. Авансовые платежи, подчеркивают арбитры, не подпадают под понятие выручки от реализации товаров (работ, услуг), исходя из норм статьи 39 НК РФ.

Общая позиция содержится в Письме УФНС России по г. Москве от 23.04.2010 № 16-15/43541, Письме УМНС России по г. Москве от 26.01.2004 № 24-14/04847, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.07.2012 по делу № А44-4183/2011, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.04.2012 по делу № А26-4179/2011, Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.10.2005 № Ф04-5886/2005 и др.

Как подсчитать выручку налогоплательщику, совмещающему общий режим налогообложения и ЕНВД?

На основании пункта 4 статьи 346.26 НК РФ плательщики ЕНВД не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, которые признаются объектами для обложения налогом на добавленную стоимость и осуществляются в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением случаев, когда они осуществляют операции по импорту товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Таким образом, в целях применения освобождения от уплаты НДС по пункту 1 статьи 145 НК РФ необходимо учитывать размер выручки, полученной исключительно от операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. Суммы от розничной торговли, облагаемой ЕНВД, в данном случае не включаются в выручку, уточняет Минфин в Письме от 26.03.2007 № 03-07-11/72.

Аналогичные выводы содержатся и в сложившейся судебной практике, подкрепленной Постановлением Президиума ВАС РФ от 27.11.2012 № 10252/12, а позже основанным на нем Письмом ФНС от 12.05.2014 № ГД-4-3/8911@.

Может ли налогоплательщик включить в выручку средства, полученные от использования векселя в качестве платежа?

Налоговые органы на этот вопрос ответа не дают. При этом в ФАС Центрального округа от 16.05.2008 по делу № А35-6108/06-С18, подчеркивается, что операции по использованию векселя в качестве средства платежа или долгового обязательства не являются реализацией с точки зрения налогообложения по НДС. По этой причине суммы, полученные по такому векселю, не могут учитываться при подсчете выручки для возможности воспользоваться правом освобождения от уплаты НДС.

Такой же позиции придерживаются судьи ФАС Уральского округа в Постановлении от 23.01.2006 № Ф09-6250/05-С2 по делу № А50-22621/05.

Может ли налогоплательщик, реализующий подакцизные товары, получить освобождение от уплаты НДС?

На основании пункта 2 статьи 145 НК РФ организации и ИП, реализующие подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев, не имеют права на освобождение от обязанностей по уплате НДС.

Однако, исходя из Конституционного Суда РФ от 10.11.2002 № 313-О, нельзя отказать налогоплательщику, реализующему одновременно и подакцизные и неподакцизные товары, в освобождении от уплаты по НДС в отношении операций, совершаемых по неподакцизным товарам.

При этом, согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 и Письму МНС России от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15@, чтобы воспользоваться правом на освобождение от обязанностей плательщика НДС, налогоплательщик должен вести раздельный учет реализации подакцизных и неподакцизных товаров, а при расчете выручки для получения льготы он имеет право учитывать только доходы, полученные от операций по реализации неподакцизных товаров.

Может ли налогоплательщик рассчитывать на освобождение от НДС при наличии у него недоимки?

Пунктами 3 и 6 статьи 145 НК РФ предусмотрен перечень документов, подтверждающих право предпринимателя на освобождение от обязанности по уплате НДС. К ним относятся:

  • уведомление, утвержденное Приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342;

  • выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);

  • выписка из книги продаж;

  • выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели).
Учитывая, что в этом списке отсутствует требование о предоставлении справки об отсутствии задолженности по налогам и сборам, налогоплательщики, имеющие недоимки, тоже могут рассчитывать на преференцию, предусмотренную статьей 145 НК РФ.

Доступно ли освобождение от уплаты НДС для налогоплательщика, который не имеет выручки от реализации товаров?

Единого мнения по этому вопросу налоговики не имеют. Так, Минфин в Письме от 28.03.2007 № 03-07-14/11 поясняет, что если налогоплательщики не осуществляли операций по реализации товаров, выполнении работ или оказании услуг, воспользоваться правом на освобождение, предусмотренным статьей 145 НК РФ, они не могут. В то же время в Письме УФНС России по г. Москве от 04.09.2006 № 19-11/077487 содержится противоположная позиция: отсутствие выручки в предшествующие три месяца - не повод отказывать налогоплательщику в освобождении от уплаты НДС.

Именно эта позиция близка судам и содержится в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 08.11.2007 по делу № А52-1084/2007, Постановлении ФАС Уральского округа от 02.05.2007 № Ф09-3020/07-С2 по делу № А60-34201/06, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 15.09.2006 по делу № А56-35928/2005.

Каковы условия перехода на освобождение от уплаты НДС для вновь созданных организаций?

Главным требованием к налогоплательщикам, претендующим на освобождение от исполнения обязанностей по уплате НДС, является предельный размер выручки за предшествующие три месяца (2 миллиона рублей на основании пункта 1 статьи 145 НК РФ). Учитывая это условие, УФНС России по Московской области в письме от 05.06.2002 № 08-03-2 уточняет, что вновь созданная организация не имеет права пользоваться предусмотренной льготой. Такое право у нее появляется только после трех последовательных календарных месяцев работы.

Показательной судебной практики на этот счет не сложилось.

Каким требованиям должны соответствовать налогоплательщики, претендующие на освобождение от уплаты НДС, сразу после отказа от УСН или ЕНВД?

Налоговый кодекс не уточняет порядок перехода на освобождение от НДС в случае отказа от упрощенной системы налогообложения или системы с применением единого налога на вмененный доход. В такой ситуации суды придерживаются мнения, что налогоплательщики, перешедшие на общий режим налогообложения, имеют право на льготу по статье 145 НК РФ в том случае, если в течение предшествовавших трех месяцев заработали не более 2 миллионов рублей (пункт 1 статьи 145 НК РФ), а также представили документы, подтверждающие их право на такую преференцию (пункты 3 и 6 статьи 145 НК РФ) (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.10.2007 № Ф04-7264/2007(39334-А67-14) по делу № А67-2288/2007, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.12.2009 по делу № А44-923/2009).

Допустимо ли подавать уведомление о переходе на освобождение от уплаты НДС по истечению предусмотренного НК РФ срока?

Положениями статьи 145 НК РФ предусмотрен уведомительный порядок использования налогоплательщиками освобождения от обязанностей по уплате НДС. Применять льготу, заявив о ней позже установленного срока, таким образом, недопустимо, сказано в Постановлении ФАС Центрального округа от 25.10.2013 по делу № А23-404/2013, Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 20.07.2012 по делу № А28-8169/2011, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.06.2011 по делу № А29-5506/2010 и др.

Вместе с тем, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 № 3365/13 по делу № А52-1669/2012 и Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33, а также других судебных решениях, подчеркивается, что налогоплательщик имеет право задним числом оформить свое право на освобождение от уплаты НДС. Более того, арбитры напомнили, что налогоплательщик информирует налоговые органы о своем намерении воспользоваться льготой по уплате НДС, но подать уведомление он может как в начале периода, так и в конце, тем более что за нарушение положений пункта 3 статьи 145 НК РФ не предусмотрено санкций.

Как правильно восстановить НДС при получении освобождения от обязанностей плательщика этого налога?

На основании пункта 8 статьи 145 НК РФ налогоплательщики, перешедшие на освобождение от уплаты НДС, обязаны восстановить ранее принятый к вычету НДС по:

  • приобретенным, но не использованным до получения льготы материально-производственным запасам;

  • не полностью самортизированным основным средствам (Письмо Минфина от 10.05.2011 № 03-07-11/118).
При этом НДС восстанавливается в последнем квартале перед началом применения освобождения, если налогоплательщик начал пользоваться льготой с первого месяца квартала, или же в квартале, начиная с которого действует освобождение, если переход на него осуществлен со второго/третьего месяца квартала. Например, если ИП будет применять освобождение от уплаты налога с апреля, то восстановить НДС необходимо в декларации за первый квартал. Восстановленные суммы указываются в декларации за второй квартал, если предприниматель применяет освобождение с мая или июня.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ сумма восстанавливаемого НДС по материально-производственным запасам равна сумме налога, предъявленной по ним к вычету. При этом сумму восстанавливаемого налога по основным средствам необходимо рассчитывать, исходя из их остаточной стоимости, сформированной по данным бухгалтерского учета (Письмо Минфина от 12.04.2007 № 03-07-11/106).

Восстановление НДС необходимо зарегистрировать в книге продаж в соответствующем квартале. Если имеется счет-фактура поставщика основного средства или объекта материально-производственных запасов, следует зарегистрировать его на сумму восстанавливаемого налога. Если же восстановление НДС осуществляется для однородных объектов, можно использовать любые счета-фактуры на общую стоимость не использованных до освобождения запасов. В случае, когда счета-фактуры отсутствуют, в книге продаж можно зарегистрировать бухгалтерскую справку-расчет с порядком определения суммы восстанавливаемого налога.

После регистрации в книге продаж необходимо в бухучете на последнее число квартала, в котором восстанавливается НДС, сделать проводку:


Проводка
Операция
Д 91 - К 68

Восстановлен НДС.

При сдаче декларации по НДС за квартал, в котором восстанавливается налог, в строке 080 раздела 3 документа указывается сумма восстановленного налога. Она же включается в состав прочих расходов для дальнейшего расчета налога на прибыль (подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Принимается ли к вычету НДС, уплаченный с аванса, полученного до перехода на освобождение от НДС, если отгрузка произошла в период применения льготы, предусмотренной статьей 145 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, налогоплательщик может уменьшить сумму налога на вычеты. Такое право у него имеется и в отношении сумм НДС, уплаченных с аванса, но только с даты отгрузки соответствующего товара/услуги/работы (пункт 8 статьи 171 НК РФ, пункт 6 статьи 172 НК РФ). При этом непонятно, можно ли уменьшить сумму налога на вычеты в том случае, если аванс получен до применения права на освобождение от уплаты НДС, а отгрузка произошла в после перехода на льготу.

Подобную ситуацию чиновники официально не комментировали, но судьи ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 25.10.2004 № А56-9655/04 подчеркнули, что в данном случае применение права на вычет незаконно, поскольку аванс был получен до начала действия льготы по статье 145 НК РФ.

Должен ли налогоплательщик при переходе на льготный режим налогообложения до истечения срока применения освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость восстанавливать НДС и уплачивать его в бюджет?

Согласно пункту 4 статьи 145 НК РФ налогоплательщик, получивший освобождение от НДС должен пользоваться им не менее 12 календарных месяцев. При этом основаниями для утраты этой льготы, исходя из пункта 5 статьи 145 НК РФ, являются:

  • превышение максимальной суммы выручки;

  • реализация подакцизных товаров и/или минерального сырья.
Переход с основной на льготную систему налогообложения не признается поводом для утраты права на освобождение в трактовке указанного пункта. Значит, и восстанавливать НДС в таком случае не надо, уточняет Минфин в Письме от 27.03.2003 № 04-03-11/33 и МНС России в Письме от 24.03.2003 № ВГ-6-03/337@. Кроме того, пользователи льготных систем налогообложения не считаются плательщиками НДС, что также освобождает их от необходимости восстанавливать суммы налога.

Должен ли налогоплательщик восстанавливать НДС по основным средствам, частично использованным до получения освобождения от уплаты налога в облагаемых НДС операциях и не до конца самортизированным?

На основании пункта 8 статьи 145 НК РФ налогоплательщик должен восстановить суммы НДС, принятые к вычету до использования права на освобождение от уплаты от налога, если речь идет о товарах/работах/услугах, приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, но не использованных в них. Однако как быть с основными средствами, которые к моменту перехода на освобождение от НДС не полностью самортизированы, из положений Налогового кодекса не ясно.

По официальной версии, выраженной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 и Письме Минфина России от 12.04.2007 № 03-07-11/106, налогоплательщики обязаны восстанавливать сумму НДС с учетом остаточной стоимости объекта, то есть восстанавливать придется только налог от доли недоамортизированной стоимости основного средства. Аналогичные выводы содержатся и в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 14.04.2011 по делу № А43-14553/2010.

Однако существует несколько судебных решений, в которых оспорена обязанность по восстановлению сумму НДС по не полностью самортизированным основным средствам. Так, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 01.06.2010 № Ф03-3642/2010 по делу № А73-16714/2009 указал, что применение освобождения от уплаты налога не является основанием для восстановления ранее принятого к вычету НДС по основным средствам, использовавшимся в налогооблагаемой деятельности. Арбитры ФАС Северо-Западного округа, вынося Постановление от 18.05.2005 № А52/7134/2004/2, в то же время подчеркивали, что ранее использованные в операциях, облагаемых НДС, основные средства не указаны в пункте 8 статьи 145 НК РФ, значит, восстанавливать НДС по этим объектам не надо. Такой же подход использовался судьями ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.02.2005 № А44-4326/04-С9.

Должен ли налогоплательщик восстанавливать НДС по основным средствам, частично использованным до получения освобождения от уплаты налога в облагаемых НДС операциях и не до конца самортизированным?

На основании пункта 8 статьи 145 НК РФ налогоплательщик должен восстановить суммы НДС, принятые к вычету до использования права на освобождение от уплаты от налога, если речь идет о товарах/работах/услугах, приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, но не использованных в них. Однако как быть с основными средствами, которые к моменту перехода на освобождение от НДС не полностью самортизированы, из положений Налогового кодекса не ясно.

По официальной версии, выраженной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 и Письме Минфина России от 12.04.2007 № 03-07-11/106, налогоплательщики обязаны восстанавливать сумму НДС с учетом остаточной стоимости объекта, то есть восстанавливать придется только налог от доли недоамортизированной стоимости основного средства. Аналогичные выводы содержатся и в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 14.04.2011 по делу № А43-14553/2010.

Однако существует несколько судебных решений, в которых оспорена обязанность по восстановлению сумму НДС по не полностью самортизированным основным средствам. Так, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 01.06.2010 № Ф03-3642/2010 по делу № А73-16714/2009 указал, что применение освобождения от уплаты налога не является основанием для восстановления ранее принятого к вычету НДС по основным средствам, использовавшимся в налогооблагаемой деятельности. Арбитры ФАС Северо-Западного округа, вынося Постановление от 18.05.2005 № А52/7134/2004/2, в то же время подчеркивали, что ранее использованные в операциях, облагаемых НДС, основные средства не указаны в пункте 8 статьи 145 НК РФ, значит, восстанавливать НДС по этим объектам не надо. Такой же подход использовался судьями ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.02.2005 № А44-4326/04-С9.

Может ли налогоплательщик после отказа от освобождения от уплаты НДС принять к вычету суммы налога, уплаченные по основным средствам, приобретенным в период применения льготы, но использованным в операциях, облагаемых НДС?

Абзацем 2 пункта 8 статьи 145 НК РФ предусмотрена возможность принятия к вычету налога, уплаченного по товарам (работам, услугам), приобретенным в период действия освобождения от уплаты НДС и использованным в операциях, облагаемых НДС, после утраты указанного права. Однако в этом абзаце по сравнению с абзацем 1 пункта 8 статьи 145 НК РФ нет прямого указания на то, что данная норма распространяется и на основные средства, из-за чего непонятно, имеется ли у налогоплательщика вышеназванное право на вычет.

ФАС Уральского округа в Постановлении от 17.01.2008 № Ф09-11173/07-С2 по делу № А50-8682/07 подтвердил, что налогоплательщик может воспользоваться вычетом. Однако с таким мнением не согласился Минфин. В Письме от 06.09.2011 № 03-07-11/240 финансовое ведомство отметило, что после утраты права на освобождение нельзя принять к вычету суммы, уплаченные по основным средствам, если оно в период освобождения было учтено по стоимости. Кроме того, чиновники напомнили, что статьями 171 НК РФ и 172 НК РФ не прописан порядок принятия к вычету НДС, относящегося к остаточной стоимости основных средств, ранее принятых на учет по стоимости с учетом НДС. Поэтому рассчитывать на норму, предусмотренную абзацем 2 пункта 8 статьи 145 НК РФ, налогоплательщик не может.

Как определить сумму НДС, подлежащую восстановлению при утрате права на освобождение от налога?

Одним из оснований утраты освобождения от НДС считается превышение предельного значения выручки в течение трех предшествующих последовательных календарных месяца (пункт 1 статьи 145 НК РФ). В таком случае налогоплательщик, исходя из норм пункта 5 статьи 145 НК РФ, обязан восстановить суммы НДС и уплатить его в бюджет. Однако в НК РФ не указано, с какой именно суммы необходимо считать НДС - с цены контракта или сверх цены.

Минфин России в Письме от 06.05.2010 № 03-07-14/32 заявил, что сумма налога, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет при утрате права на освобождение, должна исчисляться сверх цены договора. Суды, правда, с такой позицией не согласны. В Постановлении ФАС Уральского округа от 04.06.2008 № Ф09-3975/08-С2 по делу № А76-24488/07 и Постановлении ФАС Уральского округа от 06.06.2007 № Ф09-4287/07-С2 по делу № А50-20503/06 подчеркивается, что НДС - это косвенный налог, объектом обложения которого является добавленная стоимость. Поэтому налог нужно определять с применением расчетной ставки НДС в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ.

Нужно ли платить НДФЛ с процентов, полученных от депозита в иностранном банке?

Исходя из норм пункта 4 статьи 145 НК РФ, организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение на протяжении 12 календарных месяцев, по истечении этого срока не позднее 20-го числа последующего месяца уведомляют налоговые органы о продлении использования права на освобождение еще на 12 календарных месяцев или об отказе от этой льготы. Однако в НК РФ не указано, в какой именно форме должно подаваться уведомление.

По официальной версии, обнародованной в Письме МНС России от 30.09.2002 № ВГ-6-03/1488@, уведомление о продлении права на освобождение от уплаты НДС следует подавать по той же форме, которой налогоплательщик пользовался ранее (утверждена Приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342). Если организация или ИП льготой пользоваться в дальнейшем не собираются, информация об этом в налоговые органы представляется в произвольной форме.

Обязательно ли налогоплательщику подтверждать право на применение освобождения от уплаты НДС по истечению 12 календарных месяцев, если до истечения этого срока он перешел с основной системы налогообложения на льготную?

На основании пункта 4 статьи 145 НК РФ ИП и организации по истечении 12 месяцев применения права на освобождение от уплаты НДС обязаны представить документы о правомерности использования льготы. Если это сделано не будет, то сумма ранее неуплаченного налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет, а на нее будет дополнительно начислена пеня (абзац 3 пункта 5 статьи 145 НК РФ).

Подобные формулировки не дают четкого ответа, должен ли предприниматель подтверждать право на применение освобождения, если он перешел на льготную систему налогообложения до того, как истек срок пользования преференцией.

Финансовое ведомство этот момент тоже не комментирует, а судебная практика - неоднозначна. Так, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 27.10.2009 № 13243/08 по делу № А03-13737/07-31 указал, что при переходе на льготную систему налогообложения предприниматель перестает быть плательщиком НДС, поэтому он не должен представлять документы, подтверждающие его права на пользование льготой в рамках статьи 145 НК РФ.

В то же время ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 25.04.2007 № Ф04-1465/2007(32495-А03-14) по делу № А03-6793/2006-33 придерживается абсолютно иной позиции. Арбитры отмечают, что переход на льготную систему налогообложения - не причина для игнорирования норм пункта 4 статьи 145 НК РФ, а значит, предприниматель по-прежнему должен подтвердить правомерность применения освобождения от уплаты НДС.

Можно ли отказаться от освобождения по НДС до истечения 12 месяцев?

Порядок отказа от применения освобождения прописан в пункте 4 статьи 145 НК РФ. Согласно данной норме налогоплательщик обязан пользоваться предоставленной льготой не менее 12 календарных месяцев, за исключением случаев, когда он утратил право на нее. По истечении указанного срока он подает в налоговые органы документы, подтверждающие его право на применение льготы в течение прошлых 12 месяцев, а также в произвольной форме уведомляет о намерении вновь соблюдать обязанности плательщика НДС.

Наличие такого временного ограничения по применению освобождения от НДС как 12 календарных месяцев без возможности «предварительного» отказа от льготы Конституционный суд признал правомерным. В Определении от 05.02.2004 № 43-О арбитры подчеркивают, что законодатель, вводя налоговую льготу, вправе предусмотреть и особый порядок ее использования, и это не противоречит Конституции РФ. К аналогичным выводам пришел и ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 19.06.2009 по делу № А43-32604/2006-16-881.

Может ли быть освобождена от НДС по статье 145 НК РФ только что созданная фирма?

Статья 145 НК РФ предусматривает освобождение от уплаты налога. Основным условием перехода фирмы на такое освобождение является сумма её дохода. Важно, чтобы за три предшествующих освобождению месяца сумма дохода (выручки) организации не была более 2 млн. рублей.

Чтобы реализовать своё право и освободиться от уплаты НДС, плательщик должен предоставить в налоговый орган, помимо уведомления, также выписки из книг продаж и учёта и прочие документы.

Вновь созданная фирма еще не имеет книг учёта и бухгалтерских справок, и никак не может проанализировать свой совокупный доход за три месяца.

Официальную позицию по рассматриваемому вопросу высказало Управление министерства по налогам г. Москвы. УМНС указало, что вновь созданные фирмы не вправе сразу же воспользоваться освобождением от НДС. Но такие организации вправе подать все необходимые документы по истечению трех месяцев с начала своей работы.

Применяется ли освобождение от НДС сразу после перехода с ЕНВД на ОСН?

Обратимся к ст 145 с комментариями 2016 года. Согласно этой статье можно освободиться от обложения НДС. Для этого нужно подтвердить, что трехмесячный доход не превышает 2 млн. рублей, и подать в инспекцию перечисленные в кодексе документы.

П 6 ст 145 НК РФ включает список документов, которые нужно подать для освобождения от НДС при применении общего налогового режима. Освободиться от НДС можно только находясь на ОСН (общая система налогообложения).

Также выделены в отдельных абзацах те документы, которые помогут подтвердить право на освобождение от налога фирмам, перешедшим на ОСН со спец. режимов - УСН и ЕСХН.

Однако про ЕНВД статья упоминаний не содержит. Поэтому справедлив вопрос - может ли фирма сразу же после перехода с вмененной системы на общую освободиться от уплаты НДС, или необходимо ждать три месяца и только потом подавать документы?

Фирмы, ранее применявшие упрощенный и сельскохозяйственный режимы, такую привилегию имеют. Как же обстоит дело с организациями, применявшими ранее “вмененку”?

Предприниматели на ЕНВД имеют право не вести книги учёта доходов и расходов, тогда как эти книги заявлены в списке документов, подтверждающих право на освобождение от НДС.

Официальной позиции, разъясняющей этот вопрос, нет, однако есть судебный прецедент. Налоговая инспекция из-за отсутствия у предпринимателя всех перечисленных в п 6 ст 145 НК РФ документов, отказала ему в праве перейти на освобождение от НДС. Суд счёл доводы инспекции необоснованными, указав, что уплата ЕНВД фирмой перед освобождением от НДС не ограничивает права ИП на такое освобождение. И, так как предприниматель подтвердил, что доходы его за 3 месяца не превысили 2 млн. рублей, он вправе быть освобожденным от уплаты НДС.

Итак, анализируя ст 145 НК РФ 2016 с комментариями, мы получаем следующую информацию. Фирма может применить освобождение от НДС сразу после перехода на общий налоговый режим с ЕНВД, если документально подтвердит, что её суммарный доход за последние три месяца на ЕНВД был не больше 2 млн. рублей. При этом она не предоставляет выписку из книги доходов и расходов, так как на своём специальном налоговом режиме имела право её не вести.

Каковы последствия предоставления документов, подтверждающих освобождение от НДС, с нарушением срока?

Этот вопрос актуален, потому что никакой ответственности за нарушение сроков подачи этих документов на 2016 год Налоговый кодекс не содержит, хотя сроки и предусмотрены.

В п 3 ст 145 НК РФ сказано, что документы должны быть переданы в Налоговую службу до 20-го числа того месяца, в котором начинает использоваться право на освобождение от НДС.

Если документы не будут предоставлены вовсе, то налог будет восстановлен и его придётся уплатить с учётом соответствующих пеней и санкций.

Получается, что за непредставление документов ответственность установлена, а за просрочку их подачи никаких последствий не предусматривается.

Поэтому, если буквально толковать правовые нормы, то нарушение сроков направления документов, подтверждающих освобождение от НДС, в налоговый орган не влечёт отказа налогоплательщику в этом праве.

ВАС РФ решением пленума постановил, что сообщение налоговому органу о своем праве на освобождение от налога носит уведомительный характер. Организация или ИП просто информирует налоговую службу о своем праве на льготу. Такое уведомление даже самим законом допускается уже после начала использования льготы (20 числа месяца). Поэтому налогоплательщикам не может быть отказано в применении освобождения только из-за нарушения срока подачи документов.

Арбитражная судебная практика подтверждает эту позицию.

Так, если руководствоваться нормами ст 145 НК РФ с комментариями, никаких последствий нарушения срока подачи указанных документов для налогоплательщика не наступает. Налоговый орган в любом случае обязан их принять и рассмотреть, а после определить наличие права на освобождение от налога на основании этих бумаг.

Публикации в прессе

18 января

29 августа 2017

Налоги ИП: как начислить и заплатить НДС
Налоги ИП: как начислить и заплатить НДС

Индивидуальные предприниматели чаще всего освобождены от уплаты НДС. Но если бизнесмен использует общую систему налогообложения, выступает в роли налогового агента или выписывает счета-фактуры с выделением этого налога, то он должен исчислять налог на добавленную стоимость и правильно оформлять документы. Как это делать, можно узнать из этой статьи.

13 апреля 2017

Благотворительность: учет и налогообложение
Благотворительность: учет и налогообложение

Тема благотворительной деятельности была всегда жизненно важной. Помощь оказывают благотворительным организациям и фондам, бюджетным учреждениям (например, школам и музеям), спортивным и другим, социально-ориентированным некоммерческим организациям, а также отдельным гражданам. Государство, в свою очередь, поощряет благотворительную деятельность, - в частности, со стороны налогообложения. В нашем обзоре мы расскажем подробно о том, какие существуют налоговые льготы, а также как учесть благотворительный «порыв»?

20 февраля 2017

13 февраля 2017

Поделиться: